金融工具準則實施問答

問：某企業執行《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》（財會〔2017〕7號）、《企業會計準則第23號——金融資產轉移》（財會〔2017〕8號）、《企業會計準則第24號——套期會計》（財會〔2017〕9號）和《企業會計準則第37號——金融工具列報》（財會〔2017〕14號），該企業的子公司是一家保險公司，且符合暫緩執行新金融工具相關會計準則的條件，該企業在編制合并財務報表時，是否應統一保險公司的會計政策？

答：根據《企業會計準則第33號——合并財務報表》（財會〔2014〕10號）第二十七條，母公司應當統一子公司所采用的會計政策，使子公司采用的會計政策與母公司保持一致。子公司所采用的會計政策與母公司不一致的，應當按照母公司的會計政策對子公司財務報表進行必要的調整；或者要求子公司按照母公司的會計政策另行編報財務報表。

因此，該企業在編制合并財務報表時應當統一保險公司的會計政策，使子公司采用新金融工具相關會計準則規定的會計政策。

問：封閉式基金、理財產品、信托計劃等壽命固定或可確定的結構化主體，是否符合持續經營假設？

　答：根據《企業會計準則——基本準則》并參照相關講解，持續經營，是指在可以預見的將來，企業將會按當前的規模和狀態繼續經營下去，不會停業，也不會大規模削減業務。在持續經營前提下，會計確認、計量和報告應當以企業持續、正常的生產經營活動為前提。

明確這個基本假設，就意味著會計主體將按照既定用途使用資產，按照既定合約條件清償債務，并根據企業會計準則進行確認、計量和報告，而不是按照企業破產清算有關會計處理規定處理。因此，對于封閉式基金、理財產品、信托計劃等壽命固定或可確定的結構化主體，有限壽命本身并不影響持續經營假設的成立。

問：如果企業判斷以“貸款基準利率”為基礎確定利息的金融資產符合本金加利息的合同現金流量特征，那么企業根據中國人民銀行改革完善貸款市場報價利率（LPR）形成機制的決定，將確定該金融資產利息的基礎調整為“貸款市場報價利率”時，能否認為該金融資產仍然符合本金加利息的合同現金流量特征？

答：除非存在其他導致不符合本金加利息的合同現金流量特征的因素，從“貸款基準利率”調整為“貸款市場報價利率”本身不會導致相關金融資產不符合本金加利息的合同現金流量特征。例如，利率為“貸款市場報價利率+200基點”的貸款符合本金加利息的合同現金流量特征；再如，利率為“貸款市場報價利率向上浮動20%”的貸款不符合本金加利息的合同現金流量特征。

問：某企業于資產負債表日對金融資產計提損失準備，資產負債表日至財務報告批準報出日之間，該筆金融資產到期并全額收回。對于以往計提的損失準備，該企業是否應當作為資產負債表日后調整事項調整資產負債表日的財務報表？

答：根據《企業會計準則第29號——資產負債表日后事項》（財會〔2006〕3號）并參照相關講解，資產負債表日后事項是調整事項還是非調整事項，取決于該事項表明的情況在資產負債表日或以前是否已經存在。若該情況在資產負債表日或以前已經存在，則屬于調整事項；反之，則屬于非調整事項。

企業在資產負債表日后終止確認金融資產，屬于表明資產負債表日后發生的情況的事項，即非調整事項。如果企業在資產負債表日考慮所有合理且有依據的信息，已采用預期信用損失法基于有關過去事項、當前狀況以及未來經濟狀況預測計提了信用減值準備，不能僅因資產負債表日后交易情況認為已計提的減值準備不合理，并進而調整資產負債表日的財務報表。

問：企業應當如何判斷某項投資的會計處理適用《企業會計準則第2號——長期股權投資》（財會〔2014〕14號）還是適用《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》（財會〔2017〕7號）？

答：首先，企業應當判斷投資方是否對被投資單位實施控制、共同控制或重大影響，從而使該投資適用長期股權投資準則。

其次，如果該投資不適用長期股權投資準則，企業應當根據金融工具確認計量準則，判斷該投資是否為權益工具投資，并進行相應會計處理。

風險投資機構、共同基金以及類似主體持有的、在初始確認時按照金融工具確認計量準則的規定以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產，投資性主體對不納入合并財務報表的子公司的權益性投資，適用金融工具確認計量準則。

問：企業支付永續債利息的會計處理是否與稅務處理一致？

答：根據金融工具列報準則第七條，發行永續債的企業應當根據永續債合同條款及其所反映的經濟實質而非僅以法律形式，結合金融負債和權益工具的定義，在初始確認時將永續債分類為金融負債或權益工具，永續債利息相應作為利息支出或股利分配。

根據《關于永續債企業所得稅政策問題的公告》（財政部、稅務總局公告2019年第64號），企業發行的永續債，可以適用股息、紅利企業所得稅政策。符合規定條件的，也可以按照債券利息適用企業所得稅政策。其中，符合規定條件是指符合下列條件中5條（含）以上：（1）被投資企業對該項投資具有還本義務；（2）有明確約定的利率和付息頻率；（3）有一定的投資期限；（4）投資方對被投資企業凈資產不擁有所有權；（5）投資方不參與被投資企業日常生產經營活動；（6）被投資企業可以贖回，或滿足特定條件后可以贖回；（7）被投資企業將該項投資計入負債；（8）該項投資不承擔被投資企業股東同等的經營風險；（9）該項投資的清償順序位于被投資企業股東持有的股份之前。

因此，會計上將永續債作為金融負債或權益工具處理，不一定對應適用稅務上的利息或股利政策，反之亦然。企業采取的會計核算方式與稅務處理方法不一致的，在進行稅務處理時須作出相應納稅調整。

問：在金融工具確認計量準則施行日，將原分類為可供出售金融資產的權益工具投資按照準則第十九條指定為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產的，其原賬面價值與新賬面價值之間的差額應當如何處理？該權益工具投資原來計入其他綜合收益的累計金額是否轉入留存收益？該權益工具投資原來計入損益的累計減值損失是否由留存收益轉入其他綜合收益？

答：根據金融工具確認計量準則第七十三條和七十八條，在準則施行日，企業應當按照準則的規定對金融工具進行分類和計量（含減值），金融工具原賬面價值和準則施行日的新賬面價值之間的差額，應當計入準則施行日所在年度報告期間的期初留存收益或其他綜合收益。在準則施行日，企業應當以該日的既有事實和情況為基礎，根據準則的相關規定，考慮將非交易性權益工具投資指定為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產，并追溯調整。

因此，原分類為可供出售金融資產的權益工具投資，按照新金融工具確認計量準則指定為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產的，企業應當以其在新金融工具確認計量準則施行日的公允價值計量，原賬面價值與公允價值之間的差額，應當計入其他綜合收益，后續不得轉入當期損益，待該權益工具終止確認時轉入留存收益。

在新金融工具確認計量準則施行日，該權益工具投資原來計入其他綜合收益的累計金額不做處理，待該權益工具終止確認時轉入留存收益。

該權益工具投資原來計入損益的累計減值損失，原則上應當轉入其他綜合收益，實務上出于簡化考慮，允許不對累計減值損失做出處理。

問：企業從事的融資擔保、信用證、信用保險等“財務擔保合同”業務，應當適用保險合同相關會計準則還是金融工具確認計量準則？

答：根據《企業會計準則解釋第4號》（財會〔2010〕15號），融資性擔保公司發生的擔保業務，應當按照《企業會計準則第25號——原保險合同》（財會〔2006〕3號）、《企業會計準則第26號——再保險合同》（財會〔2006〕3號）、《保險合同相關會計處理規定》（財會〔2009〕15號）等有關保險合同的相關規定進行會計處理。

根據金融工具確認計量準則第六條，對于財務擔保合同，發行方之前明確表明將此類合同視作保險合同，并且已按照保險合同相關會計準則進行會計處理的，可以選擇適用金融工具確認計量準則或保險合同相關會計準則。該選擇可以基于單項合同，但選擇一經作出，不得撤銷。否則，相關財務擔保合同適用金融工具確認計量準則。

問：企業在非同一控制下的企業合并中確認的或有對價構成金融資產的，應當分類為何種金融資產？

答：根據金融工具確認計量準則第十九條，企業在非同一控制下的企業合并中確認的或有對價構成金融資產的，該金融資產應當分類為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。企業不得將該或有對價指定為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產。

問：企業按照管理金融資產的業務模式對相關金融資產進行分類，在評估確定管理金融資產的業務模式時，應當從子公司層面還是集團層面考慮？

答：根據金融工具確認計量準則第十六條并參照相關應用指南，企業管理金融資產的業務模式是指企業如何管理其金融資產以產生現金流量。企業應當以企業關鍵管理人員決定的對金融資產進行管理的特定業務目標為基礎，在金融資產組合的層次上確定其管理金融資產的業務模式；同一企業可能會采用多個業務模式管理其金融資產。

集團及各子公司應當根據各自的實際情況確定其管理金融資產的業務模式。對于同一金融資產組合，集團和子公司對其管理該組合的業務模式的判斷通常一致。

問：新冠肺炎疫情下，企業在應用預期信用損失法時應重點關注哪些問題？

答：（1）在無須付出不必要的額外成本或努力的前提下，企業應用的預期信用損失法應當反映有關過去事項、當前狀況以及未來經濟狀況預測的合理且有依據的信息。在評估未來經濟狀況時，既要考慮疫情的影響，也要考慮政府等采取的各類支持性政策。

（2）企業應當加強對預期信用損失法下使用模型的管理，定期對模型進行重檢并根據具體情況進行必要的修正。考慮疫情引發的不確定性，應當適當調整模型及其假設和參數。在確定反映疫情影響下經濟狀況變化的多種宏觀經濟情景及其權重時，應當恰當運用估計和判斷。包括適時調整經濟下行情景的權重、考慮政府支持性政策對借款人違約概率及相關金融資產違約損失率的影響等。無法或難以及時通過適當調整模型及其假設和參數反映疫情潛在影響的，企業可以通過管理層“疊加”進行正向或負向調整。企業應當規范管理層“疊加”的運用和審批。

（3）因借款人或客戶所在的區域和行業等受疫情影響程度不同，可能導致貸款、應收款項等金融資產的風險特征發生變化，企業應當考慮這些變化對評估信用風險對應相關金融資產所在組別的影響，必要時應當根據相關金融資產的共同風險特征重新劃分組別。

（4）銀行等金融機構因疫情原因提供臨時性延期還款便利的，應當根據延期還款的具體條款和借款人的還款能力等分析判斷相關金融資產的信用風險是否自初始確認后已顯著增加。例如，銀行針對某類貸款的所有借款人提供延期還款便利的，應當進一步分析借款人的信用狀況和還款能力等，既應當充分關注并及時識別此類借款人信用風險是否顯著增加，也不應當僅因其享有延期還款便利而將所有該類貸款認定為信用風險自初始確認后已顯著增加。再如，銀行針對某類貸款的延期還款便利僅限于滿足特定條件的對象的，應當評估這些特定條件是否表明貸款信用風險自初始確認后已顯著增加。

（5）企業應當按照企業會計準則的要求披露確定預期信用損失所采用的估計技術、關鍵假設和參數等相關信息，并重點披露各經濟情景中所使用的關鍵宏觀經濟參數的具體數值、管理層“疊加”調整的影響、對政府等提供的支持性政策的考慮等。