借款費用準則實施問答

問：用于開發建造房屋建筑物的土地使用權是否滿足《企業會計準則第17號——借款費用》（財會〔2006〕3號）關于“符合資本化條件的資產”的定義？

答：根據《企業會計準則第17號——借款費用》（財會〔2006〕3號，以下簡稱“借款費用準則”），符合資本化條件的資產是指需要經過相當長時間的構建或生產活動才能達到預定可使用或者可銷售狀態的固定資產、投資性房地產和存貨等資產。根據《〈企業會計準則第6號——無形資產〉應用指南》（財會〔2006〕18號，以下簡稱“無形資產應用指南”）等相關規定，在開發建造房屋建筑物過程中，企業取得的土地使用權應當區別下列情況處理：

自行開發建造廠房等建筑物，土地使用權與建筑物應當分別進行會計處理，土地使用權的賬面價值不與地上建筑物合并計算其成本，而仍作為無形資產進行會計處理。在該情形下，土地使用權在取得時通常已達到預定使用狀態，土地使用權不滿足借款費用準則規定的“符合資本化條件的資產”定義。因此，根據借款費用準則，企業應當以建造支出（包括土地使用權在房屋建造期間計入在建工程的攤銷金額）為基礎，而不是以土地使用權支出為基礎，確定應予資本化的借款費用金額。

房地產開發企業，取得的土地使用權用于建造對外出售的房屋建筑物，相關的土地使用權應當計入所建造的房屋建筑物成本。在該情況下，建造的房屋建筑物滿足借款費用準則規定的“符合資本化條件的資產”定義。因此，根據借款費用準則，企業應當以包括土地使用權支出的建造成本為基礎，確定應予資本化的借款費用金額。