新制度的固定資產業務的特殊處理

每年進行會計報表審計時‚會計人員會遇到需要調整的關于固定資產業務的一些特殊事項‚此時必須按照《企業會計準則———固定資產》的規定進行處理‚但在處理過程中‚有些問題可能會涉及若干年度‚也可能會涉及多個準則‚因此在會計處理上有一定的難度‚這就要求會計人員和必須通過平常的會計業務處理逐步提高會計業務水平‚具有處理綜合問題的能力。這就要求會計人員必須通過平常的會計業務處理逐步提高會計業務水平和處理綜合問題的能力。

例:Ａ公司占Ｂ公司表決權資本80%‚Ｂ公司占Ｃ公司表決權資本80%‚Ａ公司、Ｂ公司為上市公司‚Ｃ公司2001年1月2日成立‚Ｃ公司為股份有限公司‚Ａ、Ｂ、Ｃ三公司年報均在每年4月15日批準報出‚三公司均執行《企業會計制度》和《企業會計準則———固定資產》。2004年2月10日Ｃ公司聘請Ｗ會計師事務所的注冊會計師Ｍ和Ｎ進行2003年度會計報表審計。注冊會計師Ｍ和Ｎ經審計發現如下情況:

1.Ｃ公司2001年1月3日購管理設備一臺‚支付價款120萬元‚直線法計提折舊‚不考慮殘值‚預計使用年限為5年。2001年至2002年每年末對該設備進行檢查時發現可收回金額分別為80萬元、76萬元‚Ｃ公司沒有計提減值準備‚Ｃ公司2001年至2003年稅后利潤分別為20萬元、15萬元、10萬元。

2.Ｃ公司2003年8月1日按國家規定‚經有關部門批準‚將上述管理設備無償調出‚Ｃ公司共發生清理費用10萬元‚其中支付工人工資6萬元‚其他費用4萬元。Ｃ公司賬務處理為:借記營業外支出———處置固定資產損失60萬元和累計折舊60萬元‚貸記固定資產120萬元‚同時借記營業外支出———處置固定資產10萬元‚貸記應付工資6萬元和銀行存款4萬元。

要求:(1)針對發現的上述問題‚注冊會計師Ｍ和Ｎ應如何分年度建議Ａ公司、Ｂ公司、Ｃ公司進行審計調整記錄?(不考慮調整分錄對所得稅和結轉損益的影響)

(2)若2004年3月1日Ａ公司、Ｂ公司、Ｃ公司均接受了注冊會計師Ｍ和Ｎ的建議‚同意調整‚則Ａ公司、Ｂ公司、Ｃ公司應如何進行會計處理?(不考慮有關會計處理對所得稅和法定盈余公積及法定公益金的影響)

解析如下:

(一)注冊會計師Ｍ、Ｎ建議審計調整分錄有關情況:

對于Ｃ公司

1.2001年

年末設備賬面價值=120-120×1/5×11/12=98(萬元)

可收回金額=80萬元

建議補提固定資產減值準備=98-80=18(萬元)

2001年建議調整分錄:

借:營業外支出———計提的固定資產減值準備18

貸:固定資產減值準備18

2.2002年

(1)針對2001年建議補提的減值準備

借:利潤分配———未分配利潤18

貸:固定資產減值準備18

(2)2002年實際計提折舊=120×1/5=24(萬元)

計提減值準備后2002年應計提折舊=80/(4×12+1)×12=19.59(萬元)

建議沖回多計提折舊=24-19.59=4.41(萬元)

建議調整分錄:

借:累計折舊4.4

貸:管理費用———折舊費4.41

(3)2002年12月31日

年末設備賬面價值=80-(24-4.41)=60.41(萬元)

可收回金額=76萬元

在不考慮計提減值準備因素情況下計算確定的固定資產賬面價值為:120-120×1/5×(11+12)/12=74(萬元)‚小于可收回金額‚則Ｃ公司應按照在不考慮計提減值準備因素情況下計算確定的固定資產賬面價值與沒有轉回已確認的減值損失情況下的固定資產賬面價值之間的差額予以轉回‚同時將原已計提的減值準備與轉回的減值準備的差額沖銷‚并增加已計提的固定資產累計折舊。

建議調整分錄:

借:固定資產減值準備18

貸:營業外支出———計提的固定資產減值準備(74-60.41=13.59)13.59

累計折舊(18-13.59=4.41)4.41

3.2003年

(1)針對2001年、2002年建議調整事項

建議調整分錄:

借:利潤分配———未分配利潤18

貸:固定資產減值準備18

借:累計折舊4.41

貸:利潤分配———未分配利潤4.41

借:固定資產減值準備18

貸:利潤分配———未分配利潤13.59

累計折舊4.41

也可以合并一起‚則全部抵消‚不需編制調整分錄。

(2)2003年8月1日

無償調出設備‚當月固定資產減少‚當月照計提折舊。則設備調出時累計折舊應計提11+12+8=31(個月)‚即累計折舊金額應為:120/5×31/12=62(萬元)‚故建議補提折舊:62-60=2(萬元)

建議調整分錄:

借:管理費用———折舊費2

貸:累計折舊2

按照《企業會計制度》規定‚企業按國家有關規定‚經有關部門批準無償調出的固定資產‚其清理凈損失應沖減資本公積。

建議調整分錄:

借:固定資產120

貸:累計折舊60

營業外支出———外置固定資產損失60

借:應付工資6

銀行存款4

貸:營業外支出———外置固定資產損失10

借:固定資產清理58

累計折舊62

貸:固定資產120

借:固定資產清理10

貸:應付工資6

銀行存款4

借:資本公積———無償調出固定資產68

貸:固定資產清理68

以上5筆調整分錄也可以合并一起:

借:資本公積———無償調出固定資產68

累計折舊2

貸:營業外支出———處置固定資產損失70

Ｃ公司調整分錄對凈利潤影響數:

2001年:當年影響數=-18(萬元)

2002年:當年影響數=4.41+13.59=18(萬元)累積影響數=0

2003年:當年影響數=-2+70=68(萬元)累積影響數=68(萬元)

Ｃ公司調整分錄對資本公積的影響額:

2003年資本公積減少68萬元。

對于Ｂ公司

Ｂ公司占Ｃ公司表決權資本80%‚Ｃ公司調整分錄引起凈利潤變動‚將會影響Ｂ公司的長期股權投資和投資收益‚同時Ｃ公司調整分錄對資本公積的影響‚將會影響Ｂ公司的資本公積和長期股權投資。

1.2001年建議沖減投資收益18×80%=14.4(萬元)

建議調整分錄:

借:投資收益———股權投資收益(18×80%=14.4)14.4

貸:長期股權投資———Ｃ公司(損益調整)14.4

2.2002年

(1)針對2001年建議沖減的投資收益

建議調整分錄:

借:利潤分配———未分配利潤14.4

貸:長期股權投資———Ｃ公司(損益調整)14.4

(2)2002年建議增加投資收益18×80%=14.4(萬元)

建議調整分錄:

借:長期股權投資———Ｃ公司(損益調整)14.4

貸:投資收益———股權投資收益14.4

3.2003年

(1)針對2001年和2002年建議調整事項‚正好完全抵消‚不需編制審計調整分錄。

(2)2003年建議增加投資收益=68×80%=54.4(萬元)

建議調整分錄:

借:長期股權投資———Ｃ公司(損益調整)54.4

貸:投資收益———股權投資收益54.4

2003年建議沖減資本公積=68×80%=54.4(萬元)

建議調整分錄:

借:資本公積———股權投資準備54.4

貸:長期股權投資———Ｃ公司(股權投資準備)54.4

Ｂ公司調整分錄對凈利潤影響數:

2001年:當年影響數=-14.4萬元

2002年:當年影響數=14.4萬元

累積影響數=0

2003年:當年影響數=54.4萬元

累積影響數=54.4萬元

Ｂ公司調整分錄對資本公積的影響額

2003年資本公積減少54.4萬元

對于Ａ公司

Ａ公司占Ｂ公司表決權資本80%‚Ｂ公司調整分錄引起凈利潤變動‚將會影響Ａ公司的長期股權投資和投資收益‚同時Ｂ公司調整分錄對資本公積的影響‚將會影響Ａ公司的資本公積和長期股權投資。

1.2001年建議沖減投資收益14.4×80%=11.52(萬元)

建議調整分錄:

借:投資收益———股權投資收益11.52

貸:長期股權投資———Ｂ公司(損益調整)11.52

2.2002年

(1)針對2001年建議沖減的投資收益

建議調整分錄:

借:利潤分配———未分配利潤11.52

貸:長期股權投資———Ｂ公司(損益調整)11.52

(2)2002年建議增加投資收益=14.4×80%=11.52(萬元)

建議調整分錄:

借:長期股權投資———Ｂ公司(損益調整)11.52

貸:投資收益———股權投資收益11.52

3.2003年

(1)針對2001年、2002年建議調整事項‚正好完全抵消‚不需編制審計調整分錄。

(2)2003年建議增加投資收益54.4×80%=43.52(萬元)

建議調整分錄:

借:長期股權投資———Ｂ公司(損益調整)43.52

貸:投資收益———股權投資收益43.52

2003年建議沖減資本公積54.4×80%=43.52(萬元)

建議調整分錄:

借:資本公積———股權投資準備43.52

貸:長期股權投資———Ｂ公司(股權投資準備)43.52

(二)Ａ、Ｂ、Ｃ公司接受建議后的會計處理情況

Ｃ公司接受注冊會計師的建議‚同意調整‚則Ｃ公司2004年3月1日應進行如下會計處理:

(1)補提2001年固定資產減值準備

借:以前年度損益調整18

貸:固定資產減值準備18

(2)沖回2002年多計提折舊

借:累計折舊4.41

貸:以前年度損益調整4.41

(3)轉回2002年應轉回的固定資產減值準備

借:固定資產減值準備18

貸:以前年度損益調整13.59

累計折舊4.41

(4)補提2003年少計提折舊

借:以前年度損益調整2

貸:累計折舊2

(5)2003年無償調出固定資產‚清理凈損失調整沖減資本公積

借:資本公積———無償調出固定資產68

累計折舊2

貸:以前年度損益調整70

以上5筆會計分錄可以合并成一起:

借:資本公積———無償調出固定資產68

貸:以前年度損益調整68

同時將以前年度損益調整轉入利潤分配:

借:以前年度損益調整68

貸:利潤分配———未分配利潤68

針對Ｂ公司

Ｂ公司接受注冊會計師的建議‚同意調整‚則Ｂ公司2004年3月1日應進行如下會計處理:

(1)沖減2001年投資收益

借:以前年度損益調整14.4

貸:長期股權投資———Ｃ公司(損益調整)14.4

(2)增加2002年投資收益

借:長期股權投資———Ｃ公司(損益調整)14.4

貸:以前年度損益調整14.4

(3)增加2003年投資收益

借:長期股權投資———Ｃ公司(損益調整)54.4

貸:以前年度損益調整54.4

(4)沖減資本公積

借:資本公積———股權投資準備54.4

貸:長期股權投資———Ｃ公司(股權投資準備)54.4

以上4筆會計分錄可以合并一起:

借:資本公積———股權投資準備54.4

貸:以前年度損益調整54.4

同時將以前年度損益調整轉入利潤分配

借:以前年度損益調整54.4

貸:利潤分配———未分配利潤54.4

Ａ公司接受注冊會計師的建議‚同意調整‚則Ａ公司2004年3月1日應進行如下會計處理。

(1)沖減2001年投資收益:

借:以前年損益調整11.52

貸:長期股權投資———Ｂ公司(損益調整)11.52

(2)增加2002年投資收益

借:長期股權投資———Ｂ公司(損益調整)11.52

貸:以前年度損益調整11.52

(3)增加2003年投資收益

借:長期股權投資———Ｂ公司(損益調整)43.52

貸:以前年度損益調整43.52

(4)沖減資本公積

借:資本公積———股權投資準備43.52

貸:長期股權投資———Ｂ公司(股權投資準備)43.52

以上4筆會計分錄可以合并一起:

借:長期股權投資———Ｂ公司(損益調整)43.52

貸:以前年度損益調整43.52

借:資本公積———股權投資準備43.52

貸:長期股權投資———Ｂ公司(股權投資準備)43.52

同時將以前年度損益調整轉入利潤分配:

借:以前年度損益調整43.52

貸:利潤分配———未分配利潤43.52

綜上所述‚涉及轉回固定資產的減值準備‚其會計業務處理的本質為:以前期間據以計提固定資產減值準備的各種因素發生變化‚對企業產生有利影響時‚應轉回已計提的固定資產減值準備‚但轉回后固定資產賬面價值不應超過在不考慮計提減值準備因素情況下計算確定的固定資產賬面價值。