核算固定資產售出后以融資租賃方式租回

如果售后租賃交易屬于融資租賃，這種交易實質上轉移了出租人所保留的與該項固定資產的所有權有關的風險和報酬，所以，是出租人以該項固定資產作為擔保將資金提供給承租人。基于此，固定資產售價與賬面價值之間的差額在會計上并未實現。其實質是：固定資產售價低于賬面價值，實際是在出售時低估了固定資產價值。所以，承租人應將固定資產售價與賬面價值之間的差額予以遞延，并按該項租賃固定資產的折舊進度進行分攤，作為折舊費用的調整。

在出售固定資產時，應按固定資產賬面凈值，借記“固定資產清理”科目；按已提折舊，借記“累計折舊”科目；按固定資產賬面原值，貸記“固定資產”科目。收到出售固定資產的價款時，按實收金額，借記“銀行存款”科目；按“固定資產清理”科目的余額，貸記“固定資產清理”科目；按借貸雙方之間的差額，借記或貸記“遞延收益——未實現售后租回損益”科目。

在租回固定資產時，按固定資產原賬面凈值，借記“固定資產——融資租入固定資產”科目；按最低租賃付款額，貸記“長期應付款——應付融資租賃款”科目；按借貸雙方之間的差額，借記或貸記“未實現融資費用”科目；

以后各期根據該項租賃固定資產的折舊進度分期攤銷未實現售后租回損益時，借記或貸記“遞延收益——未實現售后租回損益”科目，貸記或借記“制造費用——折舊費用”、“營業費用——折舊費用”、“管理費用——折舊費用”等科目。按直線法或實際利率法將“未實現融資費用”分期攤入各期“財務費用”。

例：2002年1月1日，甲公司將一條全自動生產線按1600000元的價格銷售給乙公司，同時簽訂了一份租賃合同，將該全自動生產線租回。該全自動生產線預計使用年限為16年，已使用6年，在2002年1月1日的賬面原值為2000000元，已提折舊600000元，假設期滿時無殘值。租賃合同規定：租賃的標的物為一條全自動生產線；租賃開始日為2002年1月1日；租賃期為3年；甲公司從2002年1月1日起，每半年于月末支付租金300000元，并同時采用“直線法”攤銷未實現融資費用；租賃期結束時，購買價為200元，估計租賃期結束日該全自動生產線的公允價值為100000元。假設甲公司對于該租回的全自動生產線采用年限平均法計提折舊。

本例中甲公司享有優惠購買該全自動生產線的選擇權，優惠購買價200元，遠遠低于行使選擇權日租賃固定資產公允價值160000元，所以，在2002年1月1日就可以合理判斷甲公司將會行使這項選擇權；該全自動生產線的最低租賃付款額為1800200元（即：300000×6+200=1800200元）；此外，最低租賃付款額的現值為1430233.20元（即：300000×4.767+200×0.666=1430233.20元），占該全自動生產線原賬面價值的比例為102%（即：1430233.20÷1400000=102%），高于90%；基于以上分析，可以認定該固定資產的租賃方式為融資租賃。甲公司2002年有關該融資租賃固定資產的具體賬務處理如下：

2002年1月1日，出售并租回固定資產時：

借：固定資產清理1400000

累計折舊600000

貸：固定資產——生產經營用固定資產（生產線）2000000

借：銀行存款1600000

貸：固定資產清理1400000

遞延收益——未實現售后租回損益200000

借：固定資產——融資租入固定資產（生產線）1400000

未確認融資費用400200

貸：長期應付款——應付融資租賃款1800200

2002年6月30日，支付租金時：

借：長期應付款——應付融資租賃款300000

貸：銀行存款300000

同時，攤銷未實現融資費用（400200÷6=66700元）：

借：財務費用66700

貸：未確認融資費用66700

2002年12月31日，確認應分攤的未實現售后租回損益時：

（200000÷3=66667元）

借：遞延收益——未實現售后租回損益66667

貸：制造費用——折舊費用66667

同時，支付租金并攤銷未實現融資費用：

借：長期應付款——應付融資租賃款300000

貸：銀行存款300000

借：財務費用66700

貸：未確認融資費用66700