固定資產減值和對折舊與所得稅影響的會計處理

《固定資產》準則規定，企業應當于期末對固定資產進行檢查，如果固定資產的可收回金額低于其賬面價值，企業應當按可收回金額低于賬面價值的差額計提固定資產減值準備，并計入當期損益。已計提減值準備的固定資產，應當按該固定資產的賬面價值以及尚可使用壽命重新計算確定折舊率和折舊額。因固定資產減值準備而調整固定資產折舊額時，對此前已計提的累計折舊不作調整。其具體會計處理舉例說明如下：

例1：甲公司2001年12月25日購置了一臺設備，價值為1300萬元（含增值稅進項稅額），在考慮相關因素的基礎上，公司預計該設備使用壽命為10年，預計凈殘值為65萬元，采用年限平均法計提折舊。該公司2002年至2011年每年稅前利潤為1000萬元，所得稅率為33%.2004年12月31日，公司在進行檢查時發現該設備發生減值，可收回金額為499萬元。假設整個過程不考慮其他相關稅費，該設備在2004年12月31日以前沒有計提固定資產減值準備，該設備一直采用年限平均法計提折舊，預計凈殘值始終為65萬元，預計使用壽命沒有發生變更。為簡化計算過程，并假定按年度計提固定資產折舊。則甲公司該設備發生減值及對折舊與所得稅的影響會計處理如下：

1、2002年1月1日至2004年12月31日，甲公司每年計提折舊金額為123.5[（1300-65）/10]萬元，3年累計折舊金額為370.5萬元。其每年會計分錄為：

借：制造費用123.5

貸：累計折舊123.5

2、2004年12月31日，在不考慮計提減值準備因素情況下計算確定的固定資產賬面凈值為929.5（1300-370.5）萬元；可收回金額為499萬元。因此，該公司應計提固定資產減值準備金額為430.5（929.5-499）萬元，其會計分錄為：

借：營業外支出—計提的固定資產減值準備430.5

貸：固定資產減值準備430.5

這里值得注意的是，2004年12月31日固定資產發生減值時，應先對固定資產計提折舊，然后才能進行計提固定資產減值準備的會計處理。

3、2005年至2011年每年計提折舊時，應按該設備2004年12月31日計提減值準備后的固定資產賬面價值499（1300-370.5-430.5）萬元和尚可使用壽命7年重新計算確定折舊率和折舊額，即每年計提折舊金額62[（499-65）/7]萬元。每年的會計分錄為：

借：制造費用62

貸：累計折舊62

4、2002年、2003年由于會計折舊額與稅法折舊額相同，因此其會計處理與稅務處理一致。2004年會計折舊額與稅法折舊額仍然相同，但2004年計提的固定資產減值準備430.5萬元，按照《企業所得稅稅前扣除辦法》第六條的規定不得在稅前扣除，應調增當年應納稅所得額。而且，因計提固定資產減值準備所產生的納稅差異屬于可抵減時間性差異。現假設甲公司無其他納稅差異調整（下同），則該公司2004年度的所得稅會計處理為：

（1）若為應付稅款法，2004年度甲公司應納所得稅額為472.065[（1000+430.5）×33%]萬元，其會計分錄為：

借：所得稅472.065

貸：應交稅金—應交所得稅472.065

（2）若為納稅影響會計法，甲公司2004年度應納所得稅額仍為472.065萬元，因計提固定資產減值準備所產生的可抵減時間性差異影響的所得稅金額為142.065（430.5×33%）萬元，其會計分錄為：

借：所得稅330

借：遞延稅款142.065

應交稅金—應交所得稅472.065

2005年至2011年，因2004年12月31日計提減值準備430.5萬元后，影響每年會計折舊額比稅法規定折舊額少61.5（123.5-62）萬元，7年共產生折舊差異額430.5萬元（61.5×7）萬元，剛好為2004年12月31日所提減值準備430.5萬元的可抵減時間性差異轉回數。后7年每年的所得稅會計處理為：

（1）若為應付稅款法，每年應納所得稅額為309.705[（1000-61.5）×33%]萬元，其會計分錄為：

借：所得稅309.705

貸：應交稅金—應交所提稅309.705

（2）若為納稅影響會計法，每年應納所得稅額仍為309.705萬元，因2004年12月31日計提減值準備的影響使每年會計折舊額小于稅法規定折舊額而轉回可抵減時間性差異61.5萬元，影響的所得稅金額為20.295（61.5×33%）萬元，其每年會計分錄為：

借：所得稅330

貸：應交稅金—應交所得稅309.705

遞延稅款20.295

上述會計處理表明，2004年12月31日因計提固定資產減值準備而產生的遞延稅款借項142.065萬元，在2005年至2011年間每年轉回20.295萬元，7年已全部轉回142.065萬元。