轉回已確認固定資產減值損失的會計處理

《固定資產》準則規定，如果有跡象表明以前期間據以計提固定資產減值的各種因素發生變化，使得固定資產的可收回金額大于其賬面價值，則以前期間已計提的減值損失應當轉回，但轉回的金額不應超過原已計提的固定資產減值準備。如果已計提減值準備的固定資產價值又得以恢復，應當按照固定資產恢復后的賬面價值，以及尚可使用壽命重新計算確定折舊率和折舊額。其具體會計處理舉例說明如下：

例2：仍以例1為例，假定2007年12月31日甲公司進行檢查時發現，以前期間據以計提固定資產減值的各種因素發生變化，對公司產生有利影響，可收回金額為600萬元，其他條件不變。則甲公司的相關會計處理如下：

1、2002年至2006年的會計處理與例1相同。

2、2007年折舊的會計處理與2006年相同。2007年12月31日，在沒有轉回已確認的固定資產減值損失情況下的固定資產賬面凈值為313（499-62×3）萬元；可收回金額為600萬元。因此，甲公司應相應轉回已確認部分固定資產減值損失。而2007年12月31日在不考慮2004年12月31日計提減值準備430.5萬元因素情況下計算確定的固定資產賬面凈值為559（1300-123.5×6）萬元，低于其可收回金額600萬元。所以，甲公司不能按照可收回金額600萬元與沒有轉回已確認固定資產減值損失情況下的固定資產賬面凈值313萬元之間的差額287萬元予以轉回，而應按照在不考慮計提減值準備因素情況下計算確定的固定資產賬面凈值559萬元與沒有轉回已確認固定資產減值損失情況下的固定資產賬面凈值313萬元之間的差額246萬元予以轉回，其會計分錄為：

借：固定資產減值準備246

貸：營業外支出—計提的固定資產減值準備246

上述會計處理表明，按246萬元轉回已確認固定資產減值損失后，該項固定資產賬面價值已恢復至559萬元，與不考慮計提減值準備因素情況下計算確定的固定資產賬面價值相同，表明2004年12月31日所計提減值準備430.5萬元實際上已全部轉回。盡管轉回后該項固定資產減值準備余額仍有184.5（430.5-246）萬元，這是由于2005年至2007年因2004年12月31日計提減值430.5萬元而少提折舊184.5（61.5×3）萬元所致。如果按可收回金額600萬元與313萬元的差額287萬元轉回，則實際轉回減值準備超過原提減值準備41（600-559）萬元。

總之，在轉回已確認的固定資產減值損失時，轉回后的固定資產賬面價值不應超過不考慮計提減值因素情況下計算確定的固定資產賬面價值，即取得固定資產時的原價扣除正常情況下計提的累計折舊后的余額。

3、2008年至2011年間每年計提折舊時，應按2007年12月31日轉回減值損失后的固定資產賬面價值559（1300-370.5-430.5-186+246）萬元和尚可使用壽命4年重新計算確定折舊率和折舊額，即每年計提折舊123.5[（559-65）/4]萬元，其會計分錄為：

借：制造費用123.5

貸：累計折舊123.5

4、2002年至2006年的所得稅會計處理與例1相同。按照稅法規定，2007年轉回的固定資產減值準備246萬元和該年會計折舊額比稅法規定折舊額少提61.5萬元，均屬于2004年12月31日因計提減值所產生的可抵減時間性差異430.5萬元的轉回，應調減2007年度應納稅所得額，則2007年的所得稅會計處理為：

（1）若為應付稅款法，2007年度應納所得稅額為228.525[（1000-61.5-246）×33%]萬元，其會計分錄為：

借：所得稅228.525

貸：應交稅金—應交所得稅228.525

（2）若為納稅影響會計法，2007年應納所得稅額仍為228.525萬元，因轉回可抵減時間性差異影響所得稅金額為101.475[（61.5+246）×33%]萬元，其會計分錄為：

借：所得稅330

貸：應交稅金—應交所得稅228.525

遞延稅款101.475

上述會計處理表明，2004年12月31日發生的遞延稅款借項142.065萬元，2005年、2006年每年轉回20.295萬元，2007年轉回101.475萬元，三年共轉回142.065萬元，該項時間性差異已全部轉回。因此，2008年至2011年的每年會計折舊額相同，均為123.5萬元，因而其每年的會計處理與稅務處理一致，無需進行納稅調整，即每年應納所得稅額為330（1000×33%）萬元，應付稅款法與納稅影響會計法的會計分錄均為：

借：所得稅330

貸：應交稅金—應交所得稅330